第15章銷售與收款循環審計

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1、第十五章第十五章 銷售與收款循環審計銷售與收款循環審計提要提要 銷售與收款循環的特點銷售與收款循環的特點 內部控制測試和交易的實質性程序內部控制測試和交易的實質性程序 主營業務收入審計主營業務收入審計 應收賬款審計應收賬款審計 壞賬準備審計壞賬準備審計 其他相關賬戶審計其他相關賬戶審計一、銷售與收款循環的特征一、銷售與收款循環的特征（一）銷售和收款循環的主要財務報表項目（一）銷售和收款循環的主要財務報表項目業務循環業務循環資產負債表項目資產負債表項目利潤表項目利潤表項目銷售與收款循環銷售與收款循環 應收票據應收票據 應收賬款應收賬款 長期應收款長期應收款 預收款項預收款項 應交稅費應交稅費 營

2、業收入營業收入 營業稅金及附加營業稅金及附加 銷售費用銷售費用 （二）銷售與收款循環的主要業務流程1銷售部門接受顧客訂單（銷售部門接受顧客訂單（“發生發生”認定）認定）（1）業務員業務員接受接受顧客訂單顧客訂單；（2）經）經銷售經理銷售經理對顧客訂單對顧客訂單授權審批授權審批，審批訂單是否符合，審批訂單是否符合企業的銷售政策，比如是否符合該產品的銷售單價、運企業的銷售政策，比如是否符合該產品的銷售單價、運費支付方式、交貨地點、三包承諾等；費支付方式、交貨地點、三包承諾等；（3）銷售單管理部門銷售單管理部門根據審批后的根據審批后的顧客訂單顧客訂單編制連續編號編制連續編號的的銷售單銷售單，銷售單是

3、證明銷售交易發生的有效憑據。，銷售單是證明銷售交易發生的有效憑據。（二）銷售與收款循環的主要業務流程2信用管理部門信用批準（信用管理部門信用批準（“計價和分攤計價和分攤”認定認定）信用管理部門經理信用管理部門經理按照賒銷政策進行信用批準，復核按照賒銷政策進行信用批準，復核 顧客訂單顧客訂單，并在，并在銷售單銷售單上簽字；上簽字；如果是如果是超過信用額度超過信用額度的顧客訂單，應由的顧客訂單，應由總經理總經理 審批。審批。信用批準的信用批準的目的目的是為了降低壞賬風險，由信用管理部是為了降低壞賬風險，由信用管理部 門負責；門負責；信用管理部門與銷售部門不能是同一個部門，要實施信用管理部門與銷售部

4、門不能是同一個部門，要實施 職責分離職責分離。（二）銷售與收款循環的主要業務流程3倉庫部門發貨（倉庫部門發貨（“發生發生”認定、認定、“完整性完整性”認認定）定）倉庫部門根據已批準的倉庫部門根據已批準的銷售單銷售單供貨，并編制供貨，并編制連續編號連續編號的的出庫單出庫單，目的目的是防止倉庫未經授權的情況下擅自發貨。是防止倉庫未經授權的情況下擅自發貨。4按銷售單裝運貨物（按銷售單裝運貨物（“發生發生”認定）認定）裝運部門（應與倉庫部門分離）按裝運部門（應與倉庫部門分離）按銷售單銷售單裝運貨物，裝運貨物，裝裝運憑證運憑證是證明銷售交易是否發生的另一有效憑據。是證明銷售交易是否發生的另一有效憑據。（

5、二）銷售與收款循環的主要業務流程5財務部門開具賬單（開發票和寄送銷售發票）財務部門開具賬單（開發票和寄送銷售發票）開具賬單包括開具賬單包括編制編制和向顧客和向顧客寄送寄送事先連續編號的事先連續編號的銷售發銷售發票票。為了降低為了降低開具賬單開具賬單過程中出現遺漏、重復、錯誤計價或過程中出現遺漏、重復、錯誤計價或其他差錯的風險，應設立以下的控制程序：其他差錯的風險，應設立以下的控制程序：（1）開具賬單部門職員在編制每張銷售發票之前，獨立）開具賬單部門職員在編制每張銷售發票之前，獨立檢查是否存在檢查是否存在裝運憑證裝運憑證和相應的經批準的和相應的經批準的銷售單銷售單，目的，目的是為了控制是為了控制

6、“發生發生”認定的錯誤，即確保只對實際裝運認定的錯誤，即確保只對實際裝運的貨物才開具賬單，有無重復開具賬單或虛構交易。的貨物才開具賬單，有無重復開具賬單或虛構交易。（二）銷售與收款循環的主要業務流程5財務部門開具賬單（開發票和寄送銷售發票）財務部門開具賬單（開發票和寄送銷售發票）（2）依據已授權批準的）依據已授權批準的商品價目表商品價目表編制銷售發票，目編制銷售發票，目的是為了控制的是為了控制“準確性準確性”認定的錯誤，即確保按已授權認定的錯誤，即確保按已授權批準的批準的商品價目表商品價目表所列價格計價開具賬單。所列價格計價開具賬單。（3）獨立檢查）獨立檢查銷售發票計價銷售發票計價和計算的正確

7、性，目的是和計算的正確性，目的是為了控制為了控制“準確性準確性”認定的錯誤。認定的錯誤。（4）將裝運憑證上的）將裝運憑證上的商品總數商品總數與相對應的銷售發票上與相對應的銷售發票上的的商品總數商品總數進行比較，目的是為了控制進行比較，目的是為了控制“完整性完整性”認定認定的錯誤，即確保所有裝運的貨物都開具了賬單。的錯誤，即確保所有裝運的貨物都開具了賬單。（二）銷售與收款循環的主要業務流程6財務部門記錄銷售財務部門記錄銷售 在手工會計系統中，記錄銷售的過程包括區分賒銷、現在手工會計系統中，記錄銷售的過程包括區分賒銷、現銷，按銷售發票編制轉賬銷，按銷售發票編制轉賬記賬憑證記賬憑證或現金、銀行存款或

8、現金、銀行存款收收款憑證款憑證，再據以登記銷售，再據以登記銷售明細賬明細賬和應收賬款和應收賬款明細賬明細賬或庫或庫存現金、銀行存款日記賬。存現金、銀行存款日記賬。注冊會計師主要關心的問題是銷售發票是否記錄正確，注冊會計師主要關心的問題是銷售發票是否記錄正確，并歸屬適當的會計期間。（對上市公司擔心多記資產和并歸屬適當的會計期間。（對上市公司擔心多記資產和業績）業績）（二）銷售與收款循環的主要業務流程 記錄銷售的控制程序包括以下內容：記錄銷售的控制程序包括以下內容：（1）只依據）只依據附有附有有效有效裝運憑證裝運憑證和和銷售單銷售單的的銷售發票銷售發票記錄記錄銷售。這些裝運憑證和銷售單應能證明銷售

9、交易的發生銷售。這些裝運憑證和銷售單應能證明銷售交易的發生及其發生的日期。（能證明及其發生的日期。（能證明“發生發生”認定）認定）（2）控制所有事先連續編號的銷售發票。（能證明）控制所有事先連續編號的銷售發票。（能證明“完完整性整性”認定）認定）（3）獨立檢查已處理銷售發票上的銷售金額同會計記錄）獨立檢查已處理銷售發票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。（能證明金額的一致性。（能證明“準確性準確性”認定和認定和“計價和分計價和分攤攤”認定）認定）（二）銷售與收款循環的主要業務流程 （4）記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分）記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離。（離。（不相容

10、職務相分離不相容職務相分離原則的要求）原則的要求）（5）對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，）對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經授權批準的記錄發生。（以減少未經授權批準的記錄發生。（“發生發生”認定、認定、“完整性完整性”認定）認定）（6）定期獨立檢查應收賬款的明細賬與總賬的一致性。）定期獨立檢查應收賬款的明細賬與總賬的一致性。（能證明（能證明“計價和分攤計價和分攤”認定）認定）（7）定期向顧客寄送對賬單，并要求顧客將任何例外情）定期向顧客寄送對賬單，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未執行或記錄銷售交易的會計主管報告況直接向指定的未執行或記錄銷售交易的會計主管報

11、告。（能證明。（能證明“準確性準確性”認定和認定和“計價和分攤計價和分攤”認定）認定）（二）銷售與收款循環的主要業務流程 7辦理和記錄現金、銀行存款收入（最擔心貨辦理和記錄現金、銀行存款收入（最擔心貨幣資金失竊）幣資金失竊）8辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓（辦理和記錄銷貨退回、銷貨折扣與折讓（不不相容職務相分離相容職務相分離，實物驗收入庫，會計處理），實物驗收入庫，會計處理）9注銷壞賬（授權、注銷壞賬（授權、“計價和分攤計價和分攤”認定，會認定，會計處理）計處理）10提取壞賬準備（提取壞賬準備（“計價和分攤計價和分攤”認定，會計認定，會計處理）處理）銷售與收款循環的主要活動與憑證簡表銷售與

12、收款循環的主要活動與憑證簡表訂貨單訂貨單存在或存在或發生認定發生認定銷售單銷售單估價認定估價認定審批后的審批后的銷售單銷售單存在存在或或發生發生發運憑證發運憑證完整性完整性應收賬款明細帳應收賬款明細帳、主營業務收入明細帳主營業務收入明細帳 匯款通知書及銀行存款日記帳等匯款通知書及銀行存款日記帳等折扣與折讓明細折扣與折讓明細賬、貸項通知單賬、貸項通知單壞賬審批表壞賬審批表 壞賬準備明細帳、壞賬準備明細帳、顧客月末對賬單顧客月末對賬單接受顧客訂單接受顧客訂單批準賒銷信用批準賒銷信用按銷售單供貨按銷售單供貨 向顧客開具帳單向顧客開具帳單 按銷售單裝貨按銷售單裝貨 記錄銷售記錄銷售 辦理和記錄現金、辦

13、理和記錄現金、銀行存款收入銀行存款收入計提壞賬準備計提壞賬準備注銷壞賬注銷壞賬記錄銷售退回、記錄銷售退回、銷售折扣與折讓銷售折扣與折讓二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（一）銷貨交易的內部控制和控制測試（一）銷貨交易的內部控制和控制測試二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（二）銷售與收款的內部控制（二）銷售與收款的內部控制 1、崗位分工、崗位分工 單位應當建立銷售與收款業務的崗位責任制，明確相關部門和單位應當建立銷售與收款業務的崗位責任制，明確相關部門和崗位的職責、權限，確保辦理銷售與收款業務的不相容崗位相崗位的職責、權限，確保辦理銷售與收款業

14、務的不相容崗位相互分離、制約和監督。單位應當將互分離、制約和監督。單位應當將辦理銷售、發貨、收款三項辦理銷售、發貨、收款三項業務的部門（或崗位）分別設立。業務的部門（或崗位）分別設立。（1）銷售部門（或崗位）主要負責處理訂單、簽訂合同、執行）銷售部門（或崗位）主要負責處理訂單、簽訂合同、執行銷售政策和信用政策、催收貨款。銷售政策和信用政策、催收貨款。（2）發貨部門（或崗位）主要負責審核銷售發貨單據是否齊全）發貨部門（或崗位）主要負責審核銷售發貨單據是否齊全并辦理發貨的具體事宜。并辦理發貨的具體事宜。（3）財會部門（或崗位）主要負責銷售款項的結算和記錄、監）財會部門（或崗位）主要負責銷售款項的結

15、算和記錄、監督管理貨款回收。督管理貨款回收。單位不得由同一部門或個人辦理銷售與收款業務的全過程。單位不得由同一部門或個人辦理銷售與收款業務的全過程。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序 2、職責分離、職責分離（1）銷售談判和合同訂立。單位在銷售合同訂立前）銷售談判和合同訂立。單位在銷售合同訂立前，應當指定專門人員就銷售價格、信用政策、發貨及，應當指定專門人員就銷售價格、信用政策、發貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判。收款方式等具體事項與客戶進行談判。談判人員至少談判人員至少應有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離應有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離。銷售談。銷售談判的

16、全過程應有完整的書面記錄。判的全過程應有完整的書面記錄。（2）合同訂立和合同審批。單位應當建立健全銷售）合同訂立和合同審批。單位應當建立健全銷售合同審批制度。審批人員應對銷售價格、信用政策、合同審批制度。審批人員應對銷售價格、信用政策、發貨及收款方式等嚴格把關。發貨及收款方式等嚴格把關。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（3）組織銷售。單位銷售部門應按照經批準的銷售）組織銷售。單位銷售部門應按照經批準的銷售合同編制銷售計劃，向發貨部門下達銷售通知單，同合同編制銷售計劃，向發貨部門下達銷售通知單，同時編制銷售發票通知單；并經審批后下達給財會部門時編制銷售發票通知單；并經

17、審批后下達給財會部門，由財會部門據銷售發票通知單向客戶開出銷售發票，由財會部門據銷售發票通知單向客戶開出銷售發票。編制銷售發票通知單的人員與開具銷售發票的人員編制銷售發票通知單的人員與開具銷售發票的人員應相互分離。應相互分離。（4）組織發貨。發貨部門應當對銷售發貨單據進行）組織發貨。發貨部門應當對銷售發貨單據進行審核，嚴格按照銷售通知單所列的發貨品種和規格、審核，嚴格按照銷售通知單所列的發貨品種和規格、發貨數量、發貨時間、發貨方式組織發貨，并建立貨發貨數量、發貨時間、發貨方式組織發貨，并建立貨物出庫、發運等環節的崗位責任制，確保貨物的安全物出庫、發運等環節的崗位責任制，確保貨物的安全發運。發運

18、。（5）銷售和收款。）銷售和收款。銷售人員避免接觸現款銷售人員避免接觸現款。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序 注冊會計師測試程序：注冊會計師可以通過注冊會計師測試程序：注冊會計師可以通過觀察觀察有關人員的活動及與其有關人員的活動及與其討論討論來證實崗位來證實崗位分工和職責分離情況分工和職責分離情況二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序 3、授權批準、授權批準 單位應當對銷售與收款業務建立嚴格的授權批準制度單位應當對銷售與收款業務建立嚴格的授權批準制度，明確審批人員對銷售與收款業務的授權批準方式、，明確審批人員對銷售與收款業務的授權批準方式、權限

19、、程序、責任和相關控制措施，規定經辦人的職權限、程序、責任和相關控制措施，規定經辦人的職責范圍和工作要求責范圍和工作要求 審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，在在授權范圍內進行審批，不得超越審批權限授權范圍內進行審批，不得超越審批權限 對于對于審批人超越授權范圍審批審批人超越授權范圍審批的銷售與收款業務，經的銷售與收款業務，經辦人員辦人員有權拒絕辦理有權拒絕辦理，并，并及時向審批人的上級授權部及時向審批人的上級授權部門報告門報告 對于超過單位既定銷售政策和信用政策規定范圍的特對于超過單位既定銷售政策和信用政策規定范圍的特殊銷售業務，單位應當進

20、行殊銷售業務，單位應當進行集體決策集體決策，防止決策失誤，防止決策失誤而造成嚴重損失而造成嚴重損失 二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（1）銷售前，賒銷的審批）銷售前，賒銷的審批（2）發貨的審批）發貨的審批（3）銷售價格、折扣條件的審批）銷售價格、折扣條件的審批（4）銷售退回等的審批）銷售退回等的審批 注冊會計師測試程序：注冊會計師測試程序：通過通過檢查檢查相關憑證是否經過審批，來測試授權批相關憑證是否經過審批，來測試授權批準的有效性準的有效性二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序4、業務活動、業務活動（1）銷售：銷售談判、合同訂立、合同審批）銷

21、售：銷售談判、合同訂立、合同審批、組織銷售、組織發貨、銷貨退回、組織銷售、組織發貨、銷貨退回（2）收款）收款 注冊會計師測試程序：注冊會計師測試程序：重新執行重新執行二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序5、憑證記錄、憑證記錄 銷售合同、銷售計劃、銷售通知單、發貨憑銷售合同、銷售計劃、銷售通知單、發貨憑證、運貨憑證、銷售發票證、運貨憑證、銷售發票 銷售臺賬、顧客訂單銷售臺賬、顧客訂單 注冊會計師測試程序：注冊會計師測試程序：檢查檢查原始憑證編號是原始憑證編號是否連續否連續二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序6、監督檢查、監督檢查 銷售與收款業務相關

22、崗位及人員的設置情況。重點檢查是否銷售與收款業務相關崗位及人員的設置情況。重點檢查是否存在銷售與收款業務不相容職務混崗的現象。存在銷售與收款業務不相容職務混崗的現象。銷售與收款業務授權批準制度的執行情況。重點檢查授權批銷售與收款業務授權批準制度的執行情況。重點檢查授權批準手續是否健全，是否存在越權審批行為。準手續是否健全，是否存在越權審批行為。銷售的管理情況。重點檢查信用政策、銷售政策的執行是否銷售的管理情況。重點檢查信用政策、銷售政策的執行是否符合規定。符合規定。收款的管理情況。重點檢查單位銷售收入是否及時入賬，應收款的管理情況。重點檢查單位銷售收入是否及時入賬，應收賬款的催收是否有效，壞賬

23、核銷和應收票據的管理是否符合收賬款的催收是否有效，壞賬核銷和應收票據的管理是否符合規定。規定。銷售退回的管理情況。重點檢查銷售退回手續是否齊全、退銷售退回的管理情況。重點檢查銷售退回手續是否齊全、退回貸物是否及時入庫?；刭J物是否及時入庫。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（三）登記入賬的銷貨業務的（三）登記入賬的銷貨業務的真實性真實性測試測試1.針對未曾發貨卻已將銷貨業務登記入賬的測試針對未曾發貨卻已將銷貨業務登記入賬的測試（1）細節測試方向：）細節測試方向：逆查逆查，查多記銷貨。查多記銷貨。（2）從明細賬入手：從主營業務收入）從明細賬入手：從主營業務收入明細賬明細賬

24、中抽取幾筆分中抽取幾筆分錄，追查有無錄，追查有無發運憑證發運憑證及其他佐證憑證，查明有無事實及其他佐證憑證，查明有無事實上沒有發貨卻已登記入賬的銷貨業務；上沒有發貨卻已登記入賬的銷貨業務；（3）查存貨的永續盤存記錄：對發運憑證等的真實性也有）查存貨的永續盤存記錄：對發運憑證等的真實性也有懷疑，就可能有必要再進一步追查存貨的永續盤存記錄懷疑，就可能有必要再進一步追查存貨的永續盤存記錄，測試，測試永續盤存記錄永續盤存記錄中存貨余額有無減少，以確認是否中存貨余額有無減少，以確認是否發貨。發貨。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序2.針對銷貨業務針對銷貨業務重復入賬重復入賬的測

25、試：注冊會計師可通過檢查的測試：注冊會計師可通過檢查企業為防止重復編號而設置的企業為防止重復編號而設置的有序號的銷貨交易記錄有序號的銷貨交易記錄清清單加以確定。單加以確定。3.針對針對虛構虛構銷售的測試：虛假入賬通常是企業的一種舞弊銷售的測試：虛假入賬通常是企業的一種舞弊行為，注冊會計師一般很難察覺這種虛構的發貨。審查行為，注冊會計師一般很難察覺這種虛構的發貨。審查主營業務收入主營業務收入明細賬明細賬中與銷貨分錄相應的中與銷貨分錄相應的銷貨單銷貨單，檢查，檢查其是否經過賒銷批準手續和其是否經過賒銷批準手續和發貨審批發貨審批手續，是測試是否手續，是測試是否向虛構的顧客發貨的辦法之一。向虛構的顧客

26、發貨的辦法之一。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序4.追查追查應收賬款應收賬款明細賬中明細賬中貸方貸方發生額的記錄發生額的記錄（1）如果應收賬款最終得以收回貨款或者收到退貨，則記）如果應收賬款最終得以收回貨款或者收到退貨，則記錄入賬的銷貨業務一開始通常是真實的；錄入賬的銷貨業務一開始通常是真實的；（2）如果貸方發生額是注銷壞賬，或直到審計時所欠貨款）如果貸方發生額是注銷壞賬，或直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須詳細追查相應的發運憑證和顧客訂貨仍未收回，就必須詳細追查相應的發運憑證和顧客訂貨單等，因為這些跡象都說明可能存在虛構的銷貨業務。單等，因為這些跡象都說明可能存在

27、虛構的銷貨業務。當然，只有在注冊會計師認為由于缺乏足夠的內部控制當然，只有在注冊會計師認為由于缺乏足夠的內部控制而可能出現舞弊時，才有必要實施上述實質性程序。而可能出現舞弊時，才有必要實施上述實質性程序。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（四）已發生的銷貨業務均已登記入賬的（四）已發生的銷貨業務均已登記入賬的完整性完整性測試測試 1銷售交易的審計一般偏重于檢查高估資產與收入的問銷售交易的審計一般偏重于檢查高估資產與收入的問題，因此，題，因此，通常無須通常無須對完整性目標實施交易實質性程序對完整性目標實施交易實質性程序。2如果如果內部控制不健全內部控制不健全，比如被審計

28、單位沒有由發運憑證，比如被審計單位沒有由發運憑證追查至主營業務收入明細賬的獨立內部核查程序，就追查至主營業務收入明細賬的獨立內部核查程序，就有有必要必要對完整性目標實施交易實質性程序。對完整性目標實施交易實質性程序。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序3細節測試方向：細節測試方向：順查順查，查少記銷貨。，查少記銷貨。從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有關從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有關的銷售發票副本和主營業務收入明細賬，是測試未開票的銷售發票副本和主營業務收入明細賬，是測試未開票的發貨的一種有效程序。的發貨的一種有效程序。4細節測試實施的條件細

29、節測試實施的條件 注冊會計師必須能夠注冊會計師必須能夠確信全部發運憑證均已歸檔確信全部發運憑證均已歸檔，這一，這一點可以通過檢查憑證的編號順序來查明。點可以通過檢查憑證的編號順序來查明。二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序（五）收款交易的內部控制、控制測試和實質性（五）收款交易的內部控制、控制測試和實質性程序程序 1、遵循結算規定、遵循結算規定 2、收入及時入賬，不得賬外設賬，、收入及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現不得擅自坐支現金金，銷售人員避免接觸銷售現款，銷售人員避免接觸銷售現款 3、建立應收賬款賬齡分析制度和逾期賬款催收制度、建立應收賬款賬齡分析制度和逾期賬

30、款催收制度 4、按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應、按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況 5、對可能成為壞賬的應收賬款，及時報告決策機構、對可能成為壞賬的應收賬款，及時報告決策機構，確定是否確認為壞賬，履行程序后作出會計處理，確定是否確認為壞賬，履行程序后作出會計處理 二、內部控制和交易的實質性程序二、內部控制和交易的實質性程序 6、注銷的壞賬應當進行備查登記，做到、注銷的壞賬應當進行備查登記，做到賬銷案存賬銷案存，注銷的壞賬收回時，及時入賬注銷的壞賬收回時，及時入賬 7、應收票據的收取和貼現必須經由

31、保管票據以外的應收票據的收取和貼現必須經由保管票據以外的主管人員的書面批準。主管人員的書面批準。專人保管票據，即將到期票據專人保管票據，即將到期票據，應及時向付款人提示付款，已貼現票據應在備查簿，應及時向付款人提示付款，已貼現票據應在備查簿登記，建立逾期票據沖銷管理程序和逾期票據追蹤監登記，建立逾期票據沖銷管理程序和逾期票據追蹤監控制度控制度 8、定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、應收票據，預收賬款等往來款項，不符時，及時予以應收票據，預收賬款等往來款項，不符時，及時予以處理處理練練 習習 L注冊會計師計劃測試注冊會計師計劃測試M公司公司200

32、7年度主營業務收入的年度主營業務收入的完整性。以下各項審計程序中，通常難以實現上述審計完整性。以下各項審計程序中，通常難以實現上述審計目標的是目標的是()。A.抽取抽取2007年年12月月31日開具的銷售發票，檢查相應的發運日開具的銷售發票，檢查相應的發運單和賬簿記錄單和賬簿記錄B.抽取抽取2007年年12月月31日的發運單，檢查相應的銷售發票和日的發運單，檢查相應的銷售發票和賬簿記錄賬簿記錄C.從主營業務收入明細賬中抽取從主營業務收入明細賬中抽取2007年年12月月31日的明細記日的明細記錄，檢查相應的記賬憑證、發運單和銷售發票錄，檢查相應的記賬憑證、發運單和銷售發票D.從主營業務收入明細賬

33、中抽取從主營業務收入明細賬中抽取2008年年1月月1日的明細記錄日的明細記錄，檢查相應的記賬憑證、發運單和銷售發票，檢查相應的記賬憑證、發運單和銷售發票練練 習習 A注冊會計師為甲單位注冊會計師為甲單位2007年度會計報表年度會計報表審計負責人，為證實所有的銷售業務均記審計負責人，為證實所有的銷售業務均記錄，錄，A注冊會計師應選擇最有效的具體審注冊會計師應選擇最有效的具體審計程序是（計程序是（）。）。A.抽查出庫單抽查出庫單 B.抽查銷售明細賬抽查銷售明細賬 C.抽查應收賬款明細賬抽查應收賬款明細賬 D.抽查銀行對賬單抽查銀行對賬單練練 習習 注冊會計師對被審計單位實施銷貨業務截注冊會計師對被

34、審計單位實施銷貨業務截止測試，主要目的是為了檢查止測試，主要目的是為了檢查()。A.年底應收賬款的真實性年底應收賬款的真實性 B.是否存在過多的銷貨折扣是否存在過多的銷貨折扣 C.銷貨業務的入賬時間是否正確銷貨業務的入賬時間是否正確 D.銷貨退回是否已經核準銷貨退回是否已經核準 練練 習習 注冊會計師對被審計單位已發生的銷貨業注冊會計師對被審計單位已發生的銷貨業務是否均已登記入賬進行審計時，常用的務是否均已登記入賬進行審計時，常用的控制測試程序有控制測試程序有()。A.檢查發運憑證連續編號的完整性檢查發運憑證連續編號的完整性 B.檢查賒銷業務是否經過授權批準檢查賒銷業務是否經過授權批準 C.檢

35、查銷售發票連續編號的完整性檢查銷售發票連續編號的完整性 D.觀察已經寄出的對賬單的完整性觀察已經寄出的對賬單的完整性 練練 習習 為了證實被審計單位登記入賬的銷貨是否為了證實被審計單位登記入賬的銷貨是否均經正確的估價，下列證據中（）是最均經正確的估價，下列證據中（）是最基本證據?；咀C據。A顧客訂貨單顧客訂貨單 B銷售單銷售單 C商品價目表商品價目表 D銷售發票銷售發票三、主營業務收入審計三、主營業務收入審計（一）審計目標（一）審計目標（1）確定主營業務收入的內容、數額是否合）確定主營業務收入的內容、數額是否合理、正確、完整理、正確、完整（2）確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處）確定對銷貨退回

36、、銷售折扣與折讓的處理是否適當理是否適當（3）確定主營業務收入的會計處理是否正確）確定主營業務收入的會計處理是否正確（4）確定主營業務收入的列報是否恰當）確定主營業務收入的列報是否恰當 三、主營業務收入審計（二）實質性程序（二）實質性程序 1、取得或編制主營業務收入項目明細表取得或編制主營業務收入項目明細表，復核加計復核加計正確，并與正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符核對相符；（賬表核對）；（賬表核對）2、查明主營業務收入的確認原則、方法，注意其是否符合會計、查明主營業務收入的確認原則、方法，注意其是否符合會計準則和會計制度規定的收入實現條件，前后期是否

37、一致；（會準則和會計制度規定的收入實現條件，前后期是否一致；（會計政策）計政策）3、運用、運用實質性分析程序實質性分析程序，作比較分析；（分析異常和重大波動，作比較分析；（分析異常和重大波動的原因）的原因）（1）本期與上期的主營收入比較；）本期與上期的主營收入比較；（2）本期各月主營業務收入的波動情況；）本期各月主營業務收入的波動情況；（3）計算重要產品的毛利率，將本期與上期進行比較，收入與）計算重要產品的毛利率，將本期與上期進行比較，收入與成本是否配比，查清重大波動和異常情況的原因；成本是否配比，查清重大波動和異常情況的原因；（4）計算重要客戶的銷售額及其產品毛利率，分析本期和上期）計算重要

38、客戶的銷售額及其產品毛利率，分析本期和上期有無異常變化。有無異常變化。（5）與同行比較）與同行比較三、主營業務收入審計 4、根據普通發票或增值稅發票申報表，估算全年收、根據普通發票或增值稅發票申報表，估算全年收入，與實際入賬收入金額核對，并檢查是否存在虛開入，與實際入賬收入金額核對，并檢查是否存在虛開發票或已銷售但未開發票的情況發票或已銷售但未開發票的情況 5、獲取產品價格目錄，抽查售價是否符合價格政策、獲取產品價格目錄，抽查售價是否符合價格政策，并注意銷售給關聯方或關系密切的重要客戶的產品，并注意銷售給關聯方或關系密切的重要客戶的產品價格是否合理，有無低價或高價結算以轉移收入的現價格是否合理

39、，有無低價或高價結算以轉移收入的現象；象；6、抽取企業被審計期間內一定數量的銷售發票，審、抽取企業被審計期間內一定數量的銷售發票，審查開票、記賬、發貨日期是否相符，品名、數量、單查開票、記賬、發貨日期是否相符，品名、數量、單價、金額等是否與發運憑證、銷售合同等一致，并編價、金額等是否與發運憑證、銷售合同等一致，并編制測試表制測試表 三、主營業務收入審計 7、實施銷售的截止測試、實施銷售的截止測試（1）目的目的 主要在于確定被審計單位主營業務收入業務的會計記主要在于確定被審計單位主營業務收入業務的會計記錄歸屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業務收錄歸屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業務收入

40、有否被推遲至下期或提前至本期。入有否被推遲至下期或提前至本期。（2）三個三個與主營業務收入確認有密切關系的與主營業務收入確認有密切關系的日期日期：發票開具日期或者收款日期；發票開具日期或者收款日期；記賬日期；記賬日期；發貨日期（服務業則是提供勞務的日期）。發貨日期（服務業則是提供勞務的日期）。檢查檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間三者是否歸屬于同一適當會計期間是營業收入截是營業收入截止測試的止測試的關鍵關鍵所在。所在。三、主營業務收入審計（3）三條實施營業收入截止測試的審計路線：）三條實施營業收入截止測試的審計路線：以以賬簿記錄賬簿記錄為起點。從報表日前后若干天的賬簿記錄查至記為起點。從報表日

41、前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發票存根與發運憑證，目的是證實已入賬收入是賬憑證，檢查發票存根與發運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已開具發票并發貨，有無多記收入。使用這種方否在同一期間已開具發票并發貨，有無多記收入。使用這種方法主要是為了防止多計收入。法主要是為了防止多計收入。以以銷售發票銷售發票為起點。從報表日前后若干天的發票存根查至發為起點。從報表日前后若干天的發票存根查至發運憑證與賬簿記錄，確定已開具發票的貨物是否已發貨并于同運憑證與賬簿記錄，確定已開具發票的貨物是否已發貨并于同一會計期間確認收入。使用這種方法主要是為了防止少計收入一會計期間確認收入。使用這種方法主要是為

42、了防止少計收入。注意發運憑證是否齊全，是否在下期初用紅字沖回；發票存根注意發運憑證是否齊全，是否在下期初用紅字沖回；發票存根是否全部提供。是否全部提供。三、主營業務收入審計 以以發運憑證發運憑證為起點。從報表日前后若干天的發運憑為起點。從報表日前后若干天的發運憑證查至發票開具情況與賬簿記錄，確定營業收入是否證查至發票開具情況與賬簿記錄，確定營業收入是否已記入恰當的會計期間。還應考慮被審計單位的會計已記入恰當的會計期間。還應考慮被審計單位的會計政策。使用這種方法主要也是為了防止少計收入。政策。使用這種方法主要也是為了防止少計收入。上述三條審計路線可以在同一被審計單位會計報表審上述三條審計路線可以

43、在同一被審計單位會計報表審計中運用，甚至可以在同一主營業務收入項目審計中計中運用，甚至可以在同一主營業務收入項目審計中并用。并用。8、結合對決算日應收賬款的函證程序，觀察有無未、結合對決算日應收賬款的函證程序，觀察有無未經認可的巨額銷售；經認可的巨額銷售；三、主營業務收入審計 9、檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業務是否真實，、檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業務是否真實，內容是否完整，相關手續是否符合規定，折扣與折讓內容是否完整，相關手續是否符合規定，折扣與折讓的計算和會計處理是否正確。的計算和會計處理是否正確。10、檢查外幣收入折算匯率是否正確。、檢查外幣收入折算匯率是否正確。11、檢查有無特殊的

44、銷售行為，如委托代銷、分期收、檢查有無特殊的銷售行為，如委托代銷、分期收款銷售、售后回購、以舊換新、出口銷售等，確定恰款銷售、售后回購、以舊換新、出口銷售等，確定恰當的審計程序并進行審核；當的審計程序并進行審核；12、調查集團內部銷售的情況，記錄其交易價格、數、調查集團內部銷售的情況，記錄其交易價格、數量和金額，并追查在編制合并會計報表時是否已予以量和金額，并追查在編制合并會計報表時是否已予以抵消；抵消；13、檢查關聯方的銷售情況，記錄其交易品種、數量、檢查關聯方的銷售情況，記錄其交易品種、數量、價格、金額以及占營業收入總額的比例、價格、金額以及占營業收入總額的比例 14、檢查主營業務收入在利

45、潤表上的列報是否恰當。、檢查主營業務收入在利潤表上的列報是否恰當。三、主營業務收入審計 練習：練習：X公司采用完工百分比法確認合同收入和合同費用，按公司采用完工百分比法確認合同收入和合同費用，按累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例確定累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例確定合同完工程度。合同完工程度。207年年1月，月，X公司作為建筑承包商與公司作為建筑承包商與建設單位簽訂一項總金額為建設單位簽訂一項總金額為40000000元的固定造價合同元的固定造價合同，預計總成本為，預計總成本為36000000元。元。207年度實際發生成本年度實際發生成本25200000元。元。207年末

46、，預計為完成該項合同尚需在年末，預計為完成該項合同尚需在208年發生成本年發生成本16800000元，該合同的結果能夠可靠元，該合同的結果能夠可靠估計，但估計，但X公司在公司在207年度尚未確認與該項合同相關的年度尚未確認與該項合同相關的主營業務收入和主營業成本。主營業務收入和主營業成本。如果不考慮審計重要性水平，請回答注冊會計師是否需要提出審計如果不考慮審計重要性水平，請回答注冊會計師是否需要提出審計處理建議？若需提出審計調整建議，請直接列示審計調整分錄處理建議？若需提出審計調整建議，請直接列示審計調整分錄。四、應收賬款審計（一）審計目標（一）審計目標（1）確定應收賬款是否存在；）確定應收賬

47、款是否存在；（2）確定應收賬款是否歸被審計單位所有；）確定應收賬款是否歸被審計單位所有；（3）確定應收賬款增減變動的記錄是否完整；）確定應收賬款增減變動的記錄是否完整；（4）確定應收賬款是否可收回，壞賬準備的計提方）確定應收賬款是否可收回，壞賬準備的計提方法和比例是否恰當；法和比例是否恰當；（5）確定應收賬款、壞賬準備期末余額是否正確。）確定應收賬款、壞賬準備期末余額是否正確。（6）確定應收賬款和壞賬準備是否按照企業會計準）確定應收賬款和壞賬準備是否按照企業會計準則的規定在財務報表中恰當列報。則的規定在財務報表中恰當列報。四、應收賬款審計（二）應收賬款的實質性程序（二）應收賬款的實質性程序 1

48、.獲取或編制應收賬款明細表獲取或編制應收賬款明細表 (1)(1)復核加計復核加計是否正確，并與總賬數和明細賬合計數核對是否相符；是否正確，并與總賬數和明細賬合計數核對是否相符；結合壞賬準備科目與報表數核對是否相符；結合壞賬準備科目與報表數核對是否相符；(2)(2)檢查非記賬本位幣應收賬款的檢查非記賬本位幣應收賬款的折算匯率折算匯率及折算是否正確；及折算是否正確；(3)(3)分析有分析有貸方余額貸方余額的項目，查明原因，必要時，作重分類調整；的項目，查明原因，必要時，作重分類調整；(4)(4)結合其他應收款、預收賬款等往來項目的明細余額，調查有無結合其他應收款、預收賬款等往來項目的明細余額，調查

49、有無同同一客戶多處掛賬、異常余額一客戶多處掛賬、異常余額或與銷售無關的其他款項（如，代銷賬或與銷售無關的其他款項（如，代銷賬戶、關聯方賬戶或雇員賬戶）。如有，應做出記錄，必要時作調整戶、關聯方賬戶或雇員賬戶）。如有，應做出記錄，必要時作調整；(5)(5)標識標識重要的欠款單位重要的欠款單位，計算其欠款合計數占應收賬款余額的比例，計算其欠款合計數占應收賬款余額的比例。四、應收賬款審計 重分類調整重分類調整 應收賬款明細賬的余額一般在應收賬款明細賬的余額一般在借方借方，表示被審計單位應，表示被審計單位應收而未收的債權。如果某一應收賬款明細賬的收而未收的債權。如果某一應收賬款明細賬的余額在貸余額在貸

50、方方，此時其性質不是應收債權，而是預收款項。，此時其性質不是應收債權，而是預收款項。預收賬款預收賬款A 200萬萬 B 400萬萬 C -100萬萬應收賬款應收賬款A 200萬萬 B 700萬萬 C 1000萬萬 D -500萬萬四、應收賬款審計需重分類調整的情形：需重分類調整的情形：（1）應收賬款與預收賬款；）應收賬款與預收賬款；（2）應付賬款與預付賬款；）應付賬款與預付賬款；（3）持有至到期投資持有至到期投資中屬于中屬于“一年內到期的持有至到期投一年內到期的持有至到期投資資”，在填列財務報表項目時，應從，在填列財務報表項目時，應從“持有至到期投資持有至到期投資”中扣除，填列在中扣除，填列在

51、流動資產流動資產“一年內到期的非流動資產一年內到期的非流動資產”這個報表項目內；這個報表項目內；（4）在）在長期負債長期負債中的中的“長期借款、應付債券、長期應付款長期借款、應付債券、長期應付款”中，屬于一年內將要還款或者承兌時，就應從中，屬于一年內將要還款或者承兌時，就應從“長期長期借款借款”、“應付債券或長期應付款應付債券或長期應付款”項目中扣除，放在項目中扣除，放在流動負債類流動負債類的的“一年內到期的非流動負債一年內到期的非流動負債”內填列。內填列。（5）銀行存款中如果存在）銀行存款中如果存在一年以上定期存款一年以上定期存款，不應放在流，不應放在流動資產貨幣資金中填列報表項目，而應放在

52、動資產貨幣資金中填列報表項目，而應放在“其他非流其他非流動資產動資產”中填列。中填列。四、應收賬款審計2.檢查涉及應收賬款的相關財務指標檢查涉及應收賬款的相關財務指標 (1)復核應收賬款復核應收賬款借方借方累計發生額與累計發生額與主營業務收主營業務收入入是否是否配比配比，并將當期應收賬款借方發生額占，并將當期應收賬款借方發生額占銷售收入凈額的百分比與銷售收入凈額的百分比與管理層考核管理層考核指標比較指標比較，如存在差異應查明原因；，如存在差異應查明原因；(2)計算應收賬款周轉率、應收賬款周轉天數等計算應收賬款周轉率、應收賬款周轉天數等指標，并與被審計單位指標，并與被審計單位以前年度以前年度指標

53、、指標、同行業同行業同期同期相關指標對比分析，檢查是否存在重大異相關指標對比分析，檢查是否存在重大異常。常。四、應收賬款審計3.獲取或編制應收賬款獲取或編制應收賬款賬齡分析表賬齡分析表(1)測試測試計算計算的準確性；的準確性；(2)將加總數與將加總數與應收賬款總分類賬應收賬款總分類賬余額相比較，并調查重大余額相比較，并調查重大調節項目；調節項目；(3)檢查檢查原始憑證原始憑證，如銷售發票、運輸記錄等，測試，如銷售發票、運輸記錄等，測試賬齡核賬齡核算算的準確性；的準確性；(4)請被審計單位協助，在應收賬款明細表上請被審計單位協助，在應收賬款明細表上標出標出至審計時至審計時已收回已收回的應收賬款金

54、額，對已收回金額較大的款項進行的應收賬款金額，對已收回金額較大的款項進行常規檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷貨發票等常規檢查，如核對收款憑證、銀行對賬單、銷貨發票等，并注意憑證發生日期的合理性，分析收款時間是否與，并注意憑證發生日期的合理性，分析收款時間是否與合同相關要素一致。合同相關要素一致。顧客名稱期末余額賬 齡1年以內12年23年3年以上A30001000-5001500B4700700200010001000C8100-50001003000D28001500-3001000合計186003200700019006500四、應收賬款審計4.對應收賬款進行函證對應收賬款進行函證（1）

55、函證目的）函證目的 函證應收賬款的目的在于證實應收賬款賬戶余額的真實函證應收賬款的目的在于證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發現被審計單位及其有關人員在銷性、正確性，防止或發現被審計單位及其有關人員在銷售交易中發生的錯誤或舞弊行為。通過函證應收賬款，售交易中發生的錯誤或舞弊行為。通過函證應收賬款，可以比較有效地證明被詢證者（即債務人）的存在和被可以比較有效地證明被詢證者（即債務人）的存在和被審計單位記錄的可靠性審計單位記錄的可靠性。四、應收賬款審計（2）函證的范圍和對象）函證的范圍和對象 除非有充分證據表明應收賬款對財務報表除非有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要不重要或函證或函證

56、很可能無效很可能無效，否則，應對應收賬款進行函證。如果不對，否則，應對應收賬款進行函證。如果不對應收賬款進行函證，應在工作底稿中應收賬款進行函證，應在工作底稿中說明理由說明理由。如果認。如果認為函證很可能無效，應當實施替代審計程序獲取充分適為函證很可能無效，應當實施替代審計程序獲取充分適當的審計證據。當的審計證據。四、應收賬款審計 函證數量大小、范圍的決定因素函證數量大小、范圍的決定因素 應收賬款在全部資產中的重要性應收賬款在全部資產中的重要性 被審計單位內部控制的強弱被審計單位內部控制的強弱 以前年度的函證結果以前年度的函證結果 函證方式的選擇函證方式的選擇 若執行肯定式函證，可以相應減少函

57、證量；若執行肯定式函證，可以相應減少函證量；若執行否定式函證，則要相應增加函證量。若執行否定式函證，則要相應增加函證量。四、應收賬款審計 一般情況下，注冊會計師選擇下列項目作為一般情況下，注冊會計師選擇下列項目作為函證對象函證對象：大額或賬齡較長的項目大額或賬齡較長的項目 與債務人發生糾紛的項目與債務人發生糾紛的項目 關聯方關聯方包括持股包括持股5（含）以上的股東（含）以上的股東項目項目 主要客戶（包括關系密切的客戶）項目主要客戶（包括關系密切的客戶）項目 交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目 可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目可能產生重大錯報或舞

58、弊的非正常的項目 四、應收賬款審計 多選：多選：一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象（）。）。A賬齡較長且金額較大的項目賬齡較長且金額較大的項目B與債務人發生糾紛的項目與債務人發生糾紛的項目C交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目D可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目 四、應收賬款審計（3）函證的方式）函證的方式 積極式函證積極式函證 向債務人發出詢證函，要求他證實所查證的向債務人發出詢證函，要求他證實所查證的欠款是否正確，欠款是否正確，無論對錯都要求復函無

59、論對錯都要求復函。兩種情形：各自優缺點兩種情形：各自優缺點四、應收賬款審計 消極式函證消極式函證 向債務人發出詢證函，但所函證的款項相符時不必復向債務人發出詢證函，但所函證的款項相符時不必復函，函，只有在所函證的款項不符時只有在所函證的款項不符時才要求債務人向注冊才要求債務人向注冊會計師會計師復函復函。當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極消極的函證方式：的函證方式：重大錯報風險評估為低水平；重大錯報風險評估為低水平；涉及大量余額較小的賬戶；涉及大量余額較小的賬戶；預期不存在大量的錯誤；預期不存在大量的錯誤；沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。

60、沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。有時候兩種方式可以有時候兩種方式可以結合使用結合使用：大金額大金額賬項采用積極式；賬項采用積極式；小金額小金額采用消極式采用消極式四、應收賬款審計（4）函證時間的選擇）函證時間的選擇 通常以資產負債表日為通常以資產負債表日為截止日截止日，充分考慮對方復，充分考慮對方復函的時間，在函的時間，在期后適當時間期后適當時間內實施函證，盡可能內實施函證，盡可能做到在審計工作結束前取得函證的全部資料。如做到在審計工作結束前取得函證的全部資料。如果重大錯報風險評估為低水平，也可選擇果重大錯報風險評估為低水平，也可選擇資產負資產負債表日前適當日期債表日前適當日期為截止日實施

61、函證，并對所函為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日至資產負債表日止發生的變動證項目自該截止日至資產負債表日止發生的變動實施實施其他實質性程序其他實質性程序。四、應收賬款審計（5）函證的控制）函證的控制 注冊會計師通常利用注冊會計師通常利用被審計單位提供被審計單位提供的應收賬款的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料據以編制詢證函明細賬戶名稱及客戶地址等資料據以編制詢證函，但注冊會計師應當對，但注冊會計師應當對選擇選擇被詢證者、被詢證者、設計設計詢證詢證函以及函以及發出和收回詢證函發出和收回詢證函保持保持控制控制。出于掩蓋舞。出于掩蓋舞弊的目的，被審計單位可能想方設法攔截或更改弊的目的，被審

62、計單位可能想方設法攔截或更改詢證函及回函的內容。如果注冊會計師對函證程詢證函及回函的內容。如果注冊會計師對函證程序控制不嚴密，就可能給被審計單位造成可乘之序控制不嚴密，就可能給被審計單位造成可乘之機，導致函證結果發生偏差和函證程序失效。機，導致函證結果發生偏差和函證程序失效。四、應收賬款審計（6）函證結果差異分析）函證結果差異分析 收回的詢證函若有差異，即函證出現了收回的詢證函若有差異，即函證出現了不符事項不符事項，注，注冊會計師應當首先提請被審計單位查明原因，并作進冊會計師應當首先提請被審計單位查明原因，并作進一步分析和核實。一步分析和核實。不符事項的原因主要有：不符事項的原因主要有：購銷雙

63、方記錄的時間不同；購銷雙方記錄的時間不同；一方或雙方記賬錯誤；一方或雙方記賬錯誤；被審計單位的舞弊行為。被審計單位的舞弊行為。四、應收賬款審計 購銷雙方記錄的時間不同購銷雙方記錄的時間不同 詢證函發出時，債務已經付款，而被審計單位尚詢證函發出時，債務已經付款，而被審計單位尚未收到未收到 詢證函發出時，被審計單位貨物已經發出并作銷詢證函發出時，被審計單位貨物已經發出并作銷售登記，但貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物售登記，但貨物仍在途中，債務人尚未收到貨物 債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到尚未收到 債務人對收到的貨物的數量、質量以及價格等

64、有債務人對收到的貨物的數量、質量以及價格等有異議而全部或部分拒絕付款異議而全部或部分拒絕付款四、應收賬款審計（7）對函證結果的總結和評價）對函證結果的總結和評價 注冊會計師應重新考慮：對內部控制的原有評價是注冊會計師應重新考慮：對內部控制的原有評價是否適當；控制測試的結果是否適當；分析程序的結果否適當；控制測試的結果是否適當；分析程序的結果是否適當；相關的風險評價是否適當等。是否適當；相關的風險評價是否適當等。如果函證結果表明如果函證結果表明沒有審計差異沒有審計差異，則注冊會計師可，則注冊會計師可以合理地推論，全部應收賬款總體是正確的。以合理地推論，全部應收賬款總體是正確的。如果函證結果表明如

65、果函證結果表明存在審計差異存在審計差異，注冊會計師則應，注冊會計師則應當估算應收賬款總額中可能出現的累計差錯是多少，當估算應收賬款總額中可能出現的累計差錯是多少，估算未被選中進行函證的應收賬款的累計差錯是多少估算未被選中進行函證的應收賬款的累計差錯是多少。為取得對應收賬款累計差錯更加準確的估計，也可。為取得對應收賬款累計差錯更加準確的估計，也可以進一步擴大函證范圍。以進一步擴大函證范圍。練 習 A注冊會計師對于收回的應收賬款詢證函回函進注冊會計師對于收回的應收賬款詢證函回函進行分析后，做出的以下審計建議中，行分析后，做出的以下審計建議中，恰當的是恰當的是()。A對已經審計確認，但在審計報告日后

66、回函不符且影對已經審計確認，但在審計報告日后回函不符且影響重大的應收款項，提請修正響重大的應收款項，提請修正2008 年度財務報表年度財務報表 B對由于地址不詳導致應收賬款詢證函退回的應收款對由于地址不詳導致應收賬款詢證函退回的應收款項，全額計提壞賬準備項，全額計提壞賬準備 C對函證結果不符的應收賬款，仍應進一步檢查是否對函證結果不符的應收賬款，仍應進一步檢查是否需按個別認定法計提壞賬準備需按個別認定法計提壞賬準備 D對回函金額與函證金額不一致的應收款項，根據回對回函金額與函證金額不一致的應收款項，根據回函金額調整應收款項函金額調整應收款項 四、應收賬款審計 5、請被審計單位協助，在應收賬數明細表上標出至、請被審計單位協助，在應收賬數明細表上標出至審計時已收回的應收賬款金額；對已收回的較大金額審計時已收回的應收賬款金額；對已收回的較大金額的款項進行常規檢查，并注意憑證發生日期的合理性的款項進行常規檢查，并注意憑證發生日期的合理性 6、檢查未函證應收賬款、檢查未函證應收賬款 7、審查壞賬的確認和處理、審查壞賬的確認和處理 8、抽查有無不屬于結算業務的債權、抽查有無不屬于結算業務的債權 9